乐鱼APP长期股权投资通俗易懂式讲解第五章 长期股权投资 通俗易懂式讲解 （一） 第一节 长期股权投资的范围和初始计量 一、长期股权投资的范围 教材在这个知识点讲了这么一个事情，那就是：企业进行的哪些投资 属于长期股权投资。那我们从“长期股权投资”这几个字想一下，长期就意 味着长期持有，那对于这样的投资，我们就在长期股权科目下核算。 教材说了下面三种投资属于长期股权投资： 1、对子公司的投资乐鱼APP，即投资方能对被投资单位实施控制的权益性投 资。 （试想一下，都能够控制了，可想股权投资比例不小，应该是奔着长期 去的。那控制又是什么概念呢，就是你说了算） 2、对合营企业投资，即投资方与其他合营方一同对被投资单位实施 共同控制且对被投资单位净资产享有权利的权益性投资。（试想一下，共 同控制，可想股权投资比例也不小，应该是奔着长期去的。那共同控制又 是什么概念呢，就是你和唯一的另一股东两个人商量好了，这个事情就可 以定了） 3、对联营企业投资，即投资方对被投资单位具有重大影响的权益性 投资 （这个可以这样理解：我的意见对被投资方的经营决策有重大的影响， 如果你去股票市场 股票，你能够对你 股票的这个公司经营有什么影响 1 吗？所以有重大影响，也是长期持有了，投资不小了）所以对上述范围只 要掌握：我对被投资单位有控制（子公司），共同控制（合营企业），重大影响（联 营企业），就需要在长期股权这里核算。 二、长期股权投资初始计量 （一）企业合并形成的长期股权投资 企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主 体的交易或事项。（大家可能会有疑问：企业合并是什么意思呢？其实很简 单，对于那些大集团公司（称为母公司），下面有很多子公司，那个集团公司 的股东，年末要知道这个集团公司年末财务报表的数据是怎么样的，是不 是要把给你公司的报表拿过来一个一个看啊？想想也不是，他们是要一个 合并在一起的报表，这样一看就知道这个集团的经营状况了，这个就叫企 业合并财务报表） 1 .同一控制下企业合并形成的长期股权投资 （同一控制下，就是说受同一个投资者控制。这个投资者下面有很多 子公司，那些子公司之间相互投资合并，不论怎么合并，最终还是受那个 投资者控制，所以就叫同一控制下企业合并）那么同一控制下企业合并形 成长期股权投资的初始成本怎么确认呢？教材上说：合并方以支付现金、转 让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照所取得 的被合并方在最终控制方合并财务报表中的净资产的账面价值的份额作 为长期股权投资的初始投资成本。（我们先用中学学语文那样抓主干：以什 2 么为对价，取得被合并方账面价值的份额作为初始投资成本，也就是说 长期股权投资的初始投资成本就是被投资方账面价值的份额，比如你 持有被合并方51%的股份，那长期股权投资的初始投资成本就是被投资方 账面价值乘以51%）（我们接着看，你是以现金、或者其他资产给被合并方， 来换取被合并方账面价值乘以51%，那么你付出的现金或其他资产原先在 你的账面是有金额的，而被合并方账面价值乘以51%又是一个金额，这两 个金额的差异怎么办呢？教材上说调整资本公积-资本溢价或股本溢价，资 本公积-资本溢价或股本溢价余额不足冲减，那就接着冲减盈余公积和未 分配利润）(我们来分析一下：我投资方以我有的资产换取你的股权，正常 可以理解成，我卖了我的资产然后把钱给你的股东， 你的股份，那我 的资产应该是有公允价值或者说市价的，我怎么能以账面价值来卖呢，而 且买卖之间的差异一般是要影响损益的，为什么要调整资本公积呢？其实 国家制定这个规则是为了避免有些集团企业本来业绩不好，然后想出歪脑 子，通过集团内部的企业合并，产生利润出来，所以国家为了防止企业钻 这个空，就规定了，都按照账面价值买卖，双方有差异计入权益，不让影响 损益。) （其实会计还是蛮有意思的吧，所以国家制定的准则为什么是这样 规定，是有一定的原因和目的的） 再来教材上说：合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以 及其他相关费用，于发生时计入当期损益 2 .非同一控制下企业合并形成的长期股权投资 3 教材上说：非同一控制下的控股合并中，购 方应当按照确定的企业 合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。企业合并成本包括购 方付 出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性工具或债务性工具的公允价 值之和。（我们来分析一下，为什么非同一控制下企业合并和同一控制下 企业合并的初始入账成本不一样呢，大家想一下，同一控制下的企业合并， 说白了相当与合并双方把资产交换了一下，对集团外部的人看你这个集团 整体是没有变化的，不能因为内部资产交换了一下，就出来利润了，这样 大家都不用搞经营了，都靠交换资产，就能有利润了，哈哈。那么对于非同 一控制下企业合并呢，双方都是陌生人，大家都是理智的，谁都不会要吃 亏，所以大家就按照交换资产的公允价值或市价来交换，交换的差额计入 损益）知道了上述原因后，就比较好理解了，为什么同一控制下与非同一 控制下初始投资成本确认原则不一样。 第五章 长期股权投资 通俗易懂式讲解 （二） 第一节 长期股权投资的范围和初始计量 上一讲，我们讲到了同一控制下企业合并与非同一控制下企业合并初 始确认金额不一样的原因。 对于同一控制企业合并，我们只认账面价值，就是无论你怎么合并，都 不允许产生出利润来。 那对于非同一控制下企业合并呢，我们认为都是理性人，谁都不会白 白吃亏，那就是双方都是按照公允价值进行交换，差额计入损益。 4 下面我们看一下教材的例题 【教材例5-1】2×09年6月30 日，A公司向其母公司P发行10 000 000股普 通股（每股面值为1元，每股公允价值为4.34元），取得母公司P拥有对S公司 100%的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独 立法人地位继续经营。2×09年6月30 日，P公司合并财务报表中的S公司净资 产账面价值为40 000 000元。假定A公司和S公司都受P公司最终同一控制， 在企业合并前采用的会计政策相同。不考虑相关税费等其他因素影响。 A公司在合并日应确认对S公司的长期股权投资，初始投资成本为应 享有S公司在P公司合并财务报表中的净资产账面价值的份额。 （根据题目说“假定A公司和S公司都受P公司最终同一控制”乐鱼APP，可以知道， 这个是同一控制下企业合并，那么我们就要想到同一控制下企业合并，我 们只认双方的账面价值，那双方的账面价值都是多少呢，我们看一下A公 司是合并方，A公司是拿自己发行的股票作为对价来交换S公司100%的控 股权。这个业务实质可以分成两个步骤来处理，第一是A公司先发行股票 筹集到资金，第二是A公司将发行股票筹集到的资金 S公司100%的股权。 那么正常来说A公司发行股票是可以筹集*每股公允价4.34元 =4340万元的，来 S公司100%的股权，按照其他固定资产存货之类的一样， 取得的资产（长期股权投资）的入账价值就应该是付出的对价4340万元入账， 但是由于是同一控制下的，我们不认公允价值，那我们取得的资产（长期股 权投资）按照什么价值入账呢？教材说了，是按照S公司净资产的账面价值 5 作为你取得资产（长期股权投资的）的入账价值，那这样就好办呢，S公司的 净资产账面价值是4000万，我们拥有100%的股权，所以我们取得的资产（长 期股权投资）的入账价值就应该是4000万。教材又说了：合并方以发行权益 性工具作为合并对价的，应按发行股权的面值总额作为股 本，长期股权投资的初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额， 应当调整资本公积（股本溢价），资本公积（股本溢价）不足冲减的，依次冲 减盈余公积和未分配利润。有了这个规定就好办了A公司发行股票的股本 是1000万元，4000万与1000万元的差额计入资本公积（股本溢价）就可以了） 所以会计分录就自动出来了： 借： 长期股权投资——S公司4000万 贷 ： 股本1000万 资本公积-股本溢价3000万 我们再来看一个非同一控制下企业合并例题: 【教材例5-3】2×09年3月31 日，A公司取得B公司70%的股权，并于当日 起能够对B公司实施控制。合并中，A公司支付的有关资产在购 日的账面 价值与公允价值如表5-1所示。合并中，A公司为核实B公司的资产价值，聘 请专业资产评估机构对B公司的资产进行评估，支付评估费用1 000 000元。 假定合并前A公司与B公司不存在任何关联方关系。不考虑相关税费等其 他因素影响。A公司支付的有关资产购 日的账面价值与公允价值 表5-1 2×09年3月31 日单位：元 6 项 目 账面价值 公允价值 土地使用权 20 000 000 32 000 000 （成本为 30 000 000 ， 累计摊销10 000 000） 专利技术 8 000 000 10 000 000 （成本为10 000 000， 累计摊销2 000 000） 银行存款 8 000 000 8 000 000 合 计 36 000 000 50 000 000 (我们来分析一下：根据题目“假定合并前A公司与B公司不存在任何关 联方关系”且“A公司取得B公司70%的股权，并于当日起能够对B公司实施 控制”判断这是非同一控制下的企业合并。我们在上一讲的时候说了，既 然是非同一控制下企业合并，那么双方都是理智的人，谁都不会吃亏。这 个交换理解为两步骤：第一，A公司拿自己的土地使用权、专利技术这两项 无形资产卖了，第二，A公司将无形资产卖了之后加上800万的银行存款去 B公司80%的股权。大家要知道， 股权（长期股权投资）与 其他资产是 一样，都是我付出的代价是多少，长期股权投资的入账价值就应该是多少。 那我们看我们卖无形资产卖了多少钱，卖无形资产肯定是要按照公允价值 卖的吧，所以，我们先看一下卖无形资产的会计分录： 借：银行存款3200万+1000万=4200万 7 累计摊销-土地使用权1000万 累计摊销—专利技术200万 贷 ：无形资产— 土地使用权3000万 无形资产—专利技术1000万 营业外收入1400万（倒挤） 卖完无形资产之后，就是买长期股权投资了，会计分录 借：长期股权投资——B公司4200万+800万=5000万 贷 ：银行存款 4200万 银行存款 800万 另外，聘请专业资产评估机构对B公司的资产进行评估，支付评估费 用1 000 000元。教材说了计入当期损益。如果按照购 其他资产类比的话， 这个应该计入购买资产的成本，这个之所以不计入成本，与后面的企业合 并财务报表需要抵消有关，这个这里先不说。那就是支付费用100万计入 管理费用。会计分录： 借：管理费用 100万 贷 ：银行存款 100万 现在我们将上述三笔分录合并起来就是教材上的会计分录了： 借：长期股权投资——B公司5000万 累计摊销-土地使用权 1000万 累计摊销—专利技术 200万 8 管理费用 100万 贷 ：银行存款 900万 营业外收入 1400万 无形资产— 土地使用权 3000万 无形资产—专利技术 1000万 所以分拆之后，其实分录不难处理，这个例题可以推广开，比如以固 定资产、存货、发行权益性证券作为对价等等，原理都是一样，都是分拆为 2个步骤，自己慢慢领悟吧。 第五章 长期股权投资 通俗易懂式讲解 （三） 第二节 长期股权投资的后续计量 通过前面两讲，大家应该知道区分同一控制下与非同一控制下，长期 股权投资成本是如何入账的，也就是初始计量。 一句话概括：同一控制下，初始入账只认被投资方账面价值的份额，非 同一控制下，初始入账只认被投资单位净资产公允价值的份额（正常情况下， 投资方付出去资产的公允价值与被投资方净资产公允价值的份额是一样 的，因为都是理性人，如果不一样，也是有原因的，就是这一讲中，我们要 讲的）。 那么接下来，我们就要讲第二节长期股权投资的后续计量了。 也就是说刚刚投资的时候，钱投出去了，我们就要入账，初始入账的 时候，我们先根据第一 9 讲的原则进行初始入账。 那么在持续期间，我们就要根据我们对被投资单位是控制还是共同控 制，还是重大影响，进 行后续的账务处理。 我们后续如何记录长期股权投资呢，教材讲了两种方法，一种是成本 法，一种是权益法，而 且规定投资方持有对子公司的投资才用成本法核算，也就是说对合营 企业和联营企业才用权 益法。 那什么叫成本法呢，根据字面理解，成本法就是按照成本计量的方法， 也就是说，这项长期 股权投资，我们的基本方针就是我们付出了多少成本，长期股权投资 就应该是这个成本的金 额。 后续没有增加投资或收回投资的话，就不影响长期股权投资入账成本。 所以教材说，采用成 本核算的长期股权投资，应当按照初始投资成本计价。追加或收回投 资的应当调整长期股权 投资的成本。在追加投资时，按照追加投资支付的成本的公允价值及 发生的相关交易费用增 10 加长期股权投资的账面价值。被投资单位宣告分派现金股利或利润的， 投资方根据应享有的 部分确认当期投资收益。 第二种方法：权益法，根据字面理解，权益权益，就是与被投资方的所 有者权益有关，被投 资方的权益变动，我们长期股权投资也要跟着变动，所以就叫权益法。 前面我们说了对合营企业和联营企业采用权益法核算。教材上讲了一 大堆采用权益法核算长 期股权投资时是怎么处理的，归根结底一句话，被投资单位所有者权 益发生变动，我们按照 持股比例进行相应调整，调整后长期股权投资金额始终是你被投资单 位所有者权益的份额。 举个例子，被投资单位实现净利润了，这个是增加被投资单位的所有 权权益的，那么采用权 益法核算时我们的长期股权投资就要进行确认，而成本法核算就不需 要，因为我们投资的成 本没有变化 教材上介绍了初始投资成本的调整，说我们投资你被投资单位时，我 们付出去的钱和你被投 资单位净资产公允价值乘以我的持股比例，两则不相等，我们要进行 11 调整。 那么怎么调整呢，教材说了，我们付出去的钱大于你被投资单位净资 产公允价值乘以我的持 股比例，我们作为商誉不调整长期股权投资的账面价值，如果我们付 出去的钱，小于你被投 资单位净资产公允价值乘以我的持股比例，我们要调增长期股权投的 成本，同时确认营业外 收入。 那我们怎么理解呢，我们在前面两讲中，反复说明了，我们每个人都 是理性的人，谁都不会 白白吃亏，那么为什么我们会有付出去的钱大于被投资单位净资产公 允价值乘以我的持股比 例呢，其实我们知道，应该是这家被投资单位效益很好，很多无形的 东西无法在净资产中反 映的，所以我们愿意付出大于被投资单位净资产公允价值乘以我持股 比例的钱。所以这部分 多付出去的钱，作为商誉反映（此时商誉不入账），长期股权投资就按 照投出去多少钱，计 录多少长期股权投资，你也可以这样想，我付出的钱多了，假设是银 行存款，我们是贷记银 12 行存款的，那借记哪个科目呢，只能借记什么科目呢，总不能是营业 外支出吧，这个不行， 因为我们不会这么傻白白吃亏的，所以只能还是借记长期股权投资了。 另外一种情况，我们付出去的钱小于被投资单位净资产公允价值乘以 我的持股比例，那么对 方也不是傻子，为什么对方愿意接受呢，我们想想应该有比较难言的 苦衷吧，或许是急用钱 等等，那这个差额，我们一边增加长期股权投资的成本，一方面增加 营业外收入。营业外收 入就可以说明，我们侥幸的占便宜了。哈哈 综上前面解释，我们知道长期股权投资的金额怎么确定呢，先投出去 多少，先记录长期股权 投资成本多少，第二步进行比较：如果投出去的少，那么就增加长期股 权投资的入账金额， 如果投出去的多，就按照投出去的金额记录。 下面我们看一下，教材中的例题 【教材例5-9】A公司于2×09年1月2 日取得B公司30%的股权，支付价款30 000 000元。取得投 资时被投资单位账面所有者权益的构成如下（假定该时点被投资单位 各项可辨认资产、负债 13 的公允价值与其账面价值相同，（单位：元）： 实收资本 30 000 000 资本公积 24 000 000 盈余公积 6 000 000 未分配利润 15 000 000 所有者权益总额 75 000 000 假定在B公司的董事会中，所有股东均以其持股比例行使表决权。A公 司在取得对B公司的股权 后，派人参与了B公司的财务和生产经营决策。因能够对B公司的生产 经营决策施加重大影 响，A公司对该项投资采用权益法核算。 （我们来分析一下，题目说A公司取得B公司30%的股权，能够对B公司 的生产经营决策施加重 大影响，A公司对该项投资采用权益法核算，那么我们就分两步骤来 处理，第一步就初始取得 时，长期股权投资是怎么入账的，第二部后续计量采用权益法核算，我 们是不是要调整长期 股权投资的成本。） （根据前面我们说的两步骤，先看第一步，我们付出了3000万元，那我 们长期股权投资的入 14 账价值就应该是3000万元，） 即取得时，A公司账务应该是： 借：长期股权投资——B公司——投资成本 3000万 贷 ：银行存款 3000万 （接下来，我们做第二步骤，就是后续采用权益法核算了，我们就要看 对方净资产的公允价 值乘以我们的持股比例，与我们投资付出去的钱做对比，看看是多还 是少，还是相等） 题目说B公司净资产公允价值与账面价值相同=7500万，我们持有 30%，那么就是7500万乘以 30%等于2250万元，那么这样看来我们投出去的钱要多了，看看我们 前面的总结“长期股权投 资的金额怎么确定呢，先投出去多少，先记录长期股权投资成本多少， 第二步进行比较：如 果投出去的少，那么就增加长期股权投资的入账金额，如果投出去的 多，就按照投出去的金 额记录。。” 所以我们就不调整长期股权投资取得时的会计分录了。 教材上说，假定上例中取得投资时B公司可辨认净资产公允价值为120 000 000元 15 （那么我们就计算一下，B公司净资产乘以30%=12000万*30%=3600万 元，大于我们付出去的 3000万元，差额是600万元。再看看我们前面的总结“长期股权投资的 金额怎么确定呢，先投 出去多少，先记录长期股权投资成本多少，第二步进行比较：如果投出 去的少，那么就增加 长期股权投资的入账金额，如果投出去的多，就按照投出去的金额记 录。”） 所以我们还要增加一笔分录： 借：长期股权投资——B公司——投资成本 600万 贷 ：营业外收入 600万元 所以长期股权投资后续计量把握一个原则：成本法后续计量的话，长 期股权投资，只认我投 出去的成本乐鱼APP，不进行与净资产公允价值份额比较，只有追加投资或收 回投资时，才会影响长 期股权投资成本，而对于权益法后续计量的话，我们就要分两步：第一 步先投出去多少，先 记录长期股权投资成本多少，第二步进行比较：如果投出去的少，那么 就增加长期股权投资 的入账金额，如果投出去的多，就按照投出去的金额记录 16 第五章 长期股权投资 通俗易懂式讲解 （四） 第二节 长期股权投资的后续计量 接下来我们继续长期股权投资第四讲，上一讲我们讲到长期股权投资 成本法和权益法在后续计 量时，是否需要调整初始成本的问题。把握一个原则：成本法后续计量 的话，长期股权投资， 只认我投出去的成本，不进行与净资产公允价值份额比较，只有追加 投资或收回投资时，才会 影响长期股权投资成本，而对于权益法后续计量的话，我们就要分两 步：第一步先投出去多 少，先记录长期股权投资成本多少，第二步进行比较：如果投出去的少， 那么就增加长期股权 投资的入账金额，如果投出去的多，就按照投出去的金额记录。 这一讲，我们来进一步讲解，后续权益法核算是怎么个账务处理。 教材权益法第二个问题：（二）投资损益确认 其实就是讲了这么一个问题，我们投资后，期末被投资单位实现净利 润了，我们该怎么办？ 教材说首先要对被投资单位实现的净利润进行调整，根据调整后的净 利润，乘以我们的持股比 例，来确认投资收益。那我们想一下，为什么要进行调整？我们还是 17 先回到初始投资时，我们 是怎么入账的。我们是按照我们投资的成本与被投资单位的净资产公 允价值份额进行比较入 账，入账后的长期股权投资成本是被投资单位净资产公允价值的一定 份额。另外我们说了权益 法核算，长期股权投资的账面价值一定等于被投资单位净资产公允价 值的份额，除非追加投资 或者收回，否则这个份额是不变的，所以被投资单位实现净利润了，在 净利润没有进行分配的 时候，最后都是进入未分配利润了，未分配利润是所有者权益的项目， 那他的净资产也就是所 有者权益就发生变化了，我们长期股权投资的账面价值也要跟着变化。 那被投资单位实现的净 利润是按照他自己的账面计算出来的，而我们长期股权投资是按照公 允价值进行对照的，所以 我们就需要将被投资单位的账面净利润改成公允价值下的净利润。那 么怎么调整呢？这就是这 一讲我们要讲到调整的第一种情形：在投资时点，被投资单位公允价 值与账面价值的差额对期 末净利润的影响，我们投资方需要进行的调整，还有第二种情形是投 18 资后，我们与被投资单位 发生的内部交易形成未实现的净利润的调整。 对于被投资单位在我们投资时点公允价值与账面价值不一致，导致实 现的净利润需要调整的情 况，我们看一下教材【例5-11】甲公司于2×09年1月2 日购入乙公司30% 的股份，购 价款为20 000 000元，自取得股份之日起派人参与乙公司的生产经营决策。取得 投资日，乙公司可辨认 净资产公允价值为60 000 000元，除下列项目外，其他资产、负债的公 允价值与账面价值相同 （单位：元）。 账面原价 已提折旧 公允价值 原预计使用年限 剩余使用年限 存货 5 000 000 7000000 固定资产 2000000 20 16 无形资产 6 000 000 1200000 8000 000 10 8 小计 3200000 假定乙公司2×09年实现净利润6 000 000元，其中在甲公司取得投资时 的账面存货5 000 000 19 元中有80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策 相同。（假定不考虑所得税 影响） （对于这个题目要怎么入手呢？首先要对长期股权投资进行初始确认， 持股30%后续属于权益法 核算的范围，按照第三讲讲到的，分两步走，第一步先投出去多少，先 记录长期股权投资成本 多少 借：长期股权投资—— 乙公司——投资成本 2000万 贷 ：银行存款 2000万 第二步进行比较：如果投出去的少，那么就增加长期股权投资的入账 金额，如果投出去的多， 就按照投出去的金额记录 乙公司净资产公允价值6000万乘以30%等于1800万元，我们投出去的 金额2000万元要大，所以 就按照2000万元记录 我们再看，在投资日，被投资单位有三项资产的账面价值与公允价值 不同，那我们想一下，这 个账面价值与公允价值不同对净利润是怎么影响的呢？首先我们看 存货，账面价值500万元，公 20 允价值700万元，如果期末这笔存货全部卖出去，按照账面计算净利 润的线 万元，而按照公允价值计算净利润的线万元，在不 考虑所得税的影响的情况 下，这样就会影响净利润200万元。也就是说被投资单位公布的净利 润按照公允价值来计算的 线万元。这个是投资日的存货在年末全部卖出的情况，题 目说投资日的存货在年末 只卖出80%，那么这个存货影响2009年的净利润就是200万乘以80%等 于160万，也就是说被投资 单位公布的净利润按照公允价值来计算的线万元。 接着看固定资产，投资日的账面原值1000万元，计提折旧200万元，所 以账面价值就是800万 元，而公允价值是1200万元，被投资方接受投资后按照账面价值计提 的折旧为1000万除以20年 等于50万元，那么如果按照公允价值对固定资产计提折旧的线万元，也就是说被投资单位按照账面计提折旧计入成本 的金额只有50万，而如果 按照公允价值计提折旧的线 所得税的影响下，这样会 影响净利润25万元，也就是说被投资单位公布的净利润按照公允价值 来计算的线万 元。 再看无形资产，投资日的账面原值600万元，计提折旧120万元，所以 账面价值就是480万元， 而公允价值是800万元，被投资方接受投资后按照账面价值计提的摊 销为600万除以10年等于60 万元，那么如果按照公允价值对无形资产计提摊销的线万元，也就是说被投资单位按照账面计提摊销计入成本的金额 只有60万，而如果按照公允 价值计提摊销的话，计入成本的金额就应该是100万元，在不考虑所 得税的影响下，这样会影响 净利润40万元，也就是说被投资单位公布的净利润按照公允价值来计 算的线万元。 综合上述三项资产，在投资日账面价值与公允价值的差异，影响年末 的利润合计为存货差异导 致被投资单位公布的净利润多了160万元，固定资产差异导致被投资 单位公布的净利润多了25万 22 元，无形资产差额导致被投资单位公布的净利润多了40万元，所以按 照公允价值调整后的被投 资单位净利润=600万-160万-25万-40万=375万元 所以经调整后被投资单位净利润增加375万元，就会导致被投资单位 的所有者权益增加375万元 。（因为在没有进行利润分配的情况下净利润都计入所有者权益项目 下的未分配利润中了） 那我们说了权益法核算长期股权投资是按照被投资单位的净利润进 行调整的，所以被投资单位 实现净利润375万元，我们按照持股比例30%，就应该增加长期股权投 资的账面价值375万乘以 30%等于112.5万元，这个是我们投资产生的投资收益，所以会计分录 就是： 借：长期股权投资—— 乙公司——损益调整 112.5万 贷 ：投资收益 112.5万元 通过这个例题，我们知道如果在投资日，被投资单位资产的账面价值 与公允价值不一致，那么 在期末实现净利润的时候，投资方就要对被投资单位的净利润进行调 整。怎么调整呢？第一步 首先要计算账面消耗掉或转移掉这部分资产的线 多少，第二步再计算公允 价值消耗掉或转移掉这部分资产的话，影响净利润的金额是多少，第 三步比较前面两步的差 额，就知道账面价值与公允价值不一致影响期末净利润的金额了。 这一讲到此为止，下一讲我们将讲被投资单位净利润调整的第二种情 形，内部交易导致的调整。 第五章 长期股权投资 通俗易懂式讲解 （五） 第二节 长期股权投资的后续计量 第四讲我们主要介绍了长期股权投资后续计量，教材权益法第二个问 题：（二）投资 损益确认中因在投资日被投资单位账面价值与公允价值不同，期末被 投资单位实现净 利润时，投资方怎么处理的问题。今天这一讲，我们介绍一下投资方 与被投资方之间 发生内部交易时，我们怎么调整被投资方的期末净利润的问题，其实 说白了就是按照 多少金额确认投资收益的问题。 首先，我们想一下，投资方与被投资方发生交易，投资方在期末因被 投资方净利润确 认投资收益时，为什么要调整他们之间的内部交易呢？其实很简单， 24 我们只要站准角 度就很容易理解，那么我们要站在什么角度看待这个问题呢？我们需 要站在投资方与 被投资方的外部看这个问题，既然投资方能够进行权益法核算，说明 投资方能够共同 控制或对被投资方有重大影响，那么投资方与被投资方可以说都是自 己人。从报表使 用者的角度，为了避免出现这种情况：也就是你投资方为了业绩的要 求，或者你被投 资为了业绩的要求，将自己的资产出售给对方，以增加自己的利润，这 样出来的财务 报表会误导财务报表使用者。所以为了避免出现这种情况，只要你们 之间进行的内部 交易，对于未实现的利润部分就要抵消。当然对于已经实现的部分就 不要抵消了。什 么叫未实现的损益，什么又叫已经实现的损益呢？对于双方都作为存 货的资产来说， 投资方将存货卖给被投资方，或者被投资方将存货卖给投资方，我们 说了他们之间的 交易是可能被控制的（因为投资方对被投资方可以共同控制或重大影 25 响，也相当于自 己人），只要他们之间的存货卖给他们之外的没有关联的第三方，就 说明他们之间的 交易产生的损益已经实现，如果另外一方买过来之后还没有全部卖给 其他第三方，就 有未实现的损益；如果对于一方是存货，另外一方购 后作为固定资 产呢，这时候的 损益要考虑两个方面了，一方面是出售存货产生的利润，另外一方面 是作为固定资产 使用的一方是需要计提折旧的，对于未实现损益部分计提的折旧，相 当于是减少利润 的。这两个数据相加就是这个交易对损益的影响。 知道了上述为什么抵消之后，我们再讲一讲，是按照100%抵消呢，还 是按照持股比例 抵消。通过上面的分析按道理来讲是应该100%抵消的，但是教材说权 益法发生的内部 交易未实现损益的抵消，只要按照投资方的持股比例抵消就可以。这 个怎么理解呢？ 我们可以这样想：投资方与被投资方虽然都是自己人，但是毕竟不能 完全控制，不像 26 对子公司的投资，不能完全左右对方，投资方只能实现自己持股比例 的影响，所以抵 消的时候，只需要抵消未实现内部交易利润乘以持股比例的部分。 我们教材将投资方出售给被投资的交易叫顺流交易，将被投资出售给 投资方的交易叫 逆流交易。 下面我们来看一下教材的例题： 【教材例5-12】甲公司持有乙公司20%有表决权的股份，能够对乙公司 施加重大影响 。2×09年9月，甲公司将其账面价值为8 000 000元的商品以12 000 000 的价格出售 给乙公司，乙公司将取得的商品作为管理用固定资产，预计使用寿命 为10年，净残值 为0。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公 允价值与其账 面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司2×09年实现 净利润为20 000 000元。不考虑相关税费等其他因素影响。 （我们分析一下，甲公司作为投资方将自己的存货成本800万元，以 1200万元的价格 27 卖给被投资方乙公司。乙公司拿来干什么呢，乙公司拿来作为固定资 产使用。对于这 项交易，我们需要注意两点：第一是甲公司对于
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